Le Tribunal fédéral précise la pratique relative aux réserves de capital : la déclaration peut être effectuée au plus tard à la date d'échéance du remboursement, et la comptabilisation séparée peut également être effectuée a posteriori.
Les réserves issues d'apports de capital sont des fonds apportés à une société par les actionnaires (ou associés). Elles comprennent notamment les agios (primes) lors d'augmentations de capital ainsi que les subventions et les abandons de créances des actionnaires.
Les réserves de capital se distinguent des réserves légales ou libres (bénéfices réalisés par la société) en ce qu'elles ont été apportées par l'actionnaire et que leur remboursement est possible en franchise d'impôt.
Les réserves de capital peuvent être remboursées aux actionnaires en franchise d'impôt, au même titre que le capital-actions :
• Impôt sur le revenu : les remboursements provenant de réserves de capital ne sont pas considérés comme un revenu imposable pour les personnes concernées (personnes physiques), pour autant que les conditions relatives aux réserves de capital soient remplies, voir à ce sujet la section 3.
• Impôt anticipé : les remboursements provenant de réserves de capital ne sont pas soumis à l'impôt anticipé de 35 %.
Les personnes suivantes bénéficient des avantages des réserves de capital :
• Les personnes physiques qui détiennent leurs parts dans leur fortune privée.
• Les personnes domiciliées à l'étranger qui n'ont pas pleinement droit au remboursement de l'impôt anticipé.
Pour que les réserves de capital soient reconnues comme telles par l'Administration fédérale des contributions (AFC), les conditions suivantes doivent être remplies :
• Il s'agit d'apports, de primes ou de subventions versés par les détenteurs des droits de participation.
• Les réserves de capital sont inscrites séparément au bilan (comptabilisation sur un compte séparé).
• La constitution et le remboursement des réserves de capital doivent être déclarés à l'AFC à l'aide du formulaire 170. Si les réserves de capital ne subissent aucune modification au cours d'un exercice, il n'est pas nécessaire de remplir le formulaire 170.
➔ L'AFC confirme les réserves de capital lorsque les conditions requises sont remplies.
Conformément à la circulaire et à la communication séparée de l'AFC de septembre 2024, les réserves de capital doivent être déclarés spontanément à l'aide du formulaire 170 comme suit (pratique actuelle) :
• Les apports aux réserves de capital doivent être déclarés dans les 30 jours suivant l'approbation des comptes annuels par l'assemblée générale de l'AFC.
• Les remboursements de réserves de capital doivent être déclarés dans les 30 jours suivant l'approbation des comptes annuels par l'assemblée générale ou au plus tard 30 jours après le remboursement de l'AFC.
Les documents ou informations suivants sont obligatoires :
• Formulaire 170 dûment rempli
• Comptes annuels approuvés de la société
• Relevé de compte du poste séparé des réserves de capitalisation
• Procès-verbal de l'assemblée générale (avec décision correspondante) en cas de remboursement de réserves de capitalisation
• Confirmation de l'AFC concernant l'existence des réserves de capital avant la modification
• En cas de constitution de réserves de capital : preuve de l'origine des fonds (versement en espèces, déclaration de renonciation à une créance, etc.)
En mars 2025, le Tribunal fédéral a rendu une décision précisant la pratique actuelle en matière de comptabilisation séparée sur un compte distinct et de délai de déclaration des réserves de capital (voir section 4).
En mars 2025, le Tribunal fédéral s'est prononcé sur les thèmes suivants :
Comptabilisation séparée :
L'obligation de comptabilisation sur un compte séparé dans le bilan commercial reste certes en vigueur, mais il n'est pas nécessaire que cette inscription soit effectuée au moment du versement ou peu après. Un transfert ultérieur des apports en capital ouverts, conforme au droit commercial, est autorisé, par exemple dans le cadre d'une décision d'affectation du bénéfice.
Délai de déclaration des réserves de capital :
Le Tribunal fédéral a confirmé que l'obligation de déclaration est une condition préalable au remboursement exonéré d'impôt. Les réserves de capital non déclarés ne peuvent pas être distribués en franchise d'impôt. Il suffit toutefois que la déclaration soit effectuée correctement au plus tard à la date d'échéance du remboursement. Il est toutefois recommandé d'effectuer la déclaration dans les meilleurs délais et d'obtenir une confirmation correspondante de l'AFC. Les autres conditions requises pour faire valoir les réserves de capital conformément à la section 3 restent inchangées.
Département Fiscalité, octobre 2025
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